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财政改革三剑客—之政府全面绩效管理与内控的关系

       公共财政改革里程碑:

       ● 2012年11月,财政部印发了《行政事业单位内部控制规范(试行)》(〔2012〕21号)进一步将我国内部控制建设推向一个新的高潮,开启了内部控制向公共部门进军的征程;

       ● 2015年12月16日,财政部成立政府会计准则委员会,主要是推动政府会计改革,建立健全政府会计准则体系;2018年8月17日,财政部印发了《关于贯彻实施政府会计准则制度的通知》财会(〔2018〕21号),要求2019年1月1日政府会计准则在全国各级各类行政事业单位全面施行;

       ● 2018年9月1日,两办发文《中共中央、国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》,是财税体制改革,建立现代财政制度的重要内容,使得全国财政改革推入到一个新的高度。



       一、政府绩效管理与内部控制的关联性分析

       政府绩效管理是指运用科学的方法、标准和程序对政府部门的业绩、成就和实际工作尽 可能准确地评价,并在此基础上,采取有效措施对其绩效进行改善和提高。它包括绩效计划、绩效执行、绩效考评、绩效反馈与改进等过程。政府绩效也称为“政府生产力”、“国家生产力”、“公共组织绩效”、“政府业绩”等。政府绩效管理在本质上是一种追求公共产出最大化的运行机制。政府绩效管理较之传统的行政管理相比,不仅在管理理念上有较大的发展,而且在管理方法上也更加注重创新。绩效管理目的是将个人绩效和组织绩效整合在一起,使整个组织处于高激励、高服务质量的状态。

       综合以上对政府绩效管理和内部控制概念的理解,我们认为它们在以下方面存在紧密的联系与相通之处:

       (一)目标方面的一致性。绩效管理被引入政府的管理领域,是以实现政府管理的四 E—经济(Economy)、效率(Efficiency)、效果(Effectiveness)、公平(Equity)为目标,它是通过实施绩效计划制定、绩效执行、绩效考评、绩效反馈改进等一系列循环的过程,来持续提高个人、部门、组织的绩效,最后实现政府的效率,同时考虑到政府提供的是公共产品这种特殊产品的性质,在注重效率的同时也要兼顾公平,因此,与企业绩效管理不同的是,公平(Equity)也作为一个目标要素被加入进来。关于政府内部控制的目标,美国审计总署 (GAO)发布的《联邦政府部门内部控制准则》,把内部控制目标归于三类:经营的效率和效果;财务报告的可靠性;相关法律法规的遵守。财政部发布的《规范》第四条规定:行政事业单位内部控制的目标主要包括:合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整,有效防范舞弊和预防腐败,提高公共服务的效率和效果。可以理解为控制目标分类三个层次,提高公共服务的效率和效果是最高层次的目标。由此可以看出,政府绩效管理与内部控制在有利于提高政府部门运行的效率与效果等方面的目标是相同的。

       (二)流程方面的相融性。绩效管理是一个动态的过程,绩效管理包括绩效计划、绩效执行、绩效考评、绩效反馈与改进四个环节,是以事前、事中、事后相结合的原则设置的。它考核的不仅包括政府的成绩和效益,也包括政府提供公共服务和进行社会管理的表现,以及政府在行使其职能过程中的表现。政府部门内部控制的流程也包括事前的环境优化、事中的风险评估及控制活动、事后监督评价等环节,是一个为目标的实现提供合理保证的过程。它既包括了对结果的控制即政府报告内部控制(会计信息的真实可靠),也包括对政府部门 业务管理控制(预算控制、政府采购控制、政府资产管理控制、单位收入内部管理控制等)。 所以,两者相类似,政府绩效管理与内部控制贯穿于政府部门各项业务运行的始终,既注重流程控制也注重结果的考评。

       (三)作用方面的互助性。在这些流程的作用方面,我们不难发现内部控制与绩效管理具有相辅相成的作用。政府部门内部控制建设要求政府部门制定一套规章制度,合理设置职能部门,建立严格的审批手续和管控措施,这些措施为政府部门营造了一个良好的环境,可以为实施绩效管理提供有利的条件。同时,绩效的计划与执行不仅本身对内部控制制度提出了要求,绩效考评也将业绩的评定信息反馈到相关部门,有利于他们及时发现问题,找到以往控制工作中的薄弱环节,从而提高内部控制的水平。

       二、以绩效管理为导向的政府部门内部控制建设策略探讨

       虽然财政部发布的《行政事业单位内部控制规范(试行)》给政府部门建立健全内部控制提供了指南,从单位层面和经济活动层面为实施控制提供了一些具体的控制措施,具有很强的指导性和可操作性,但我们认为设计政府部门的内部控制还是应该参照企业内部控制权威理论的五要素框架,只有这样才能确保内部控制在设计上和执行上的有效性。政府部门不以赚取经济效益为前提,而以公共服务的绩效为目标,其组织结构、部门设置、职能权限等要受到各种制度和规定的约束,其在提高公共服务绩效的措施方面与企业提高经济利益的措施方面有着很大的区别,因此,政府部门以提高绩效管理水平的内部控制制度建设,应当始终以绩效管理目标为导向,可以考虑以下建设策略:

       (一)优化内部控制环境,明确责任,加强全员绩效管理意识。内部环境是影响、制约政府部门内部控制建立与执行的各种内部因素的总称,它是内部控制有效作用的基础。政府部门内部环境包括组织架构、党委纪检和监察、人力资源政策和政府部门文化等。在优化政府部门内部环境时应充分考虑绩效管理的要求,因为它可以为绩效计划的编制、执行及考核提供良好的土壤。在以往的内控建设中,许多单位在构建内部控制体系时,将大量的资源投入到内部控制流程的文档记录和控制活动的测试方面,却总是忽视内部控制的实施环境,如文化建设、绩效理念、灌输长远规划、机制约束等,导致执行氛围差,内部控制流于形式。而且目前在政府部门业务活动中还存在本位主义、一言堂、拍脑袋、多头审批、越权审批等现象,内部控制更容易流于形式,因此,要以绩效管理为目标优化政府部门内部控制环境时, 一是要加强政府部门人员绩效知识培训,培育绩效意识,建立政府部门绩效管理文化,从软环境上强化领导和群众的全员绩效意识和氛围,增加绩效管理的凝聚力;二是合理设置业务 流程关键岗位,划分岗位的职责权限,实行决策、执行、监督相分离的制约机制;三是明确各岗位办理业务和事项的权限范围以及绩效要求,对于重大事项建立集体决策和会签制度。四是根据单位实际情况,按照权责对等的原则,采取成立联合工作小组并确立牵头部门或牵头人员等方式,对有关经济活动实行统一管理,签定绩效目标责任状。

       (二)定期评估绩效风险,心中有数,及时制定风险应对策略。风险评估是及时识别、科学分析和评估影响政府部门目标实现的不确定因素并采取应对策略的过程。当环境发生变化,过去确立的控制机制可能已经过时,不足以迎接当前的挑战,使得政府部门面对很多风 险,这些风险会影响到政府部门绩效目标的实现。在内部控制的流程中,风险评估不仅起到 了发现危害、保障绩效目标落实的作用;同时也起到了指导绩效计划制定和修正的作用。由 于政府部门的特殊性质,在注重绩效管理的过程和结果时,政府部门一方面应关注公众信任 危机、政府部门寻租、资源配置不合理、资金投入与使用效益不高和滥用职权(包括利用职务犯罪)等宏观风险,另一方面要关注预算管理、收入、支出、货币资金(包括专项资金与 结余风险)、往来款项、库存物资、固定资产、工程建设项目、政府采购险、经济合同等微观风险,并把两者结合起来对经济活动及实现绩效目标存在的风险进行全面、系统和客观评估。在绩效计划时要以风险评估为导向,制定和修正计划,选择一个相对风险小、效益好的项目或参照风险评估的结果合理确定绩效目标。在绩效执行时,要进行风险评估,考虑是否存在资金使用效益低下风险,资源配置不合理风险及影响目标实现的风险等,从而采取相应的应对策略以降低风险,提高项目和单位的整体绩效。

       (三)科学实施控制活动,有的放失,确保绩效计划有序执行。控制活动是根据风险评估结果、结合风险应对策略,采用恰当的控制措施以确保政府部门内部控制目标得以实现的政策和程序。它们包括一系列不同的活动,例如会计系统控制、财产保护控制、预算控制、政府采购控制和绩效考评控制等。以绩效管理为导向采取相关的控制活动时,一定要针对各绩效计划或项目的目标要求,并根据影响目标的事项识别、风险评估情况及应对策略制定相 关的控制措施。以政府采购为例,基于绩效管理要求设计政府采购相关的控制政策和程序时既要考虑到合规和成本效益的原则,又要考虑到采购活动的效率和效果。即在制定采购计划时既要编制采购预算,又要明确采购活动的绩效目标;在选择采购的方式上既要符合正规的招投标程序,又要选择投入快、效率高的最优方式;在采购资金的使用上既要符合成本效益的要求,又要坚持对使用效果的评价。

       (四)建立信息管理系统,便于沟通,满足绩效考评信息需求。信息与沟通是及时、准确、完整地收集与政府经济活动相关的各种信息,并使这些信息以适当的方式在政府部门内部和外部进行及时传递、有效沟通和正确运用的过程。信息与沟通贯穿于内部控制体系的内部环境、风险评估、控制活动和内部监督四个要素,它为政府部门内部控制实行提供有效保证,同时也为政府部门实行绩效管理提供了有效的信息支撑,绩效管理的最后环节绩效考评与反馈,就尤为重视信息与沟通的及时性和效率性。为了提高绩效管理水平,确保信息与沟通的及时性和效率性,要求政府部门在组织结构设计上,尽量精简结构,提高效率,使组织结构趋于扁平化;在制度设计上,可以建立内部报告制度、岗位责任制度、反舞弊机制等;政府还可以根据实际情况建立健全信息管理系统,利用信息技术为内部控制与绩效管理的制度化、科学化、标准化提供支持。

       (五)加强内部监督机制,严格问责,确保绩效管理整体效果。内部监督是政府部门对其内部控制的健全性、合理性和有效性进行监督检查与评价,并作出相应处理的过程。在内部控制的过程中,不论是内部控制的建立与实施,还是内部控制系统的评价与报告,都离不开恰当的监督,从而帮助政府部门领导层预防、发现和整改内部控制设计和运行中存在的薄弱环节,确保内部控制体系得以有效运行。对于绩效管理而言,内部监督同样也能起到一个评价与监控的作用。所以,基于绩效管理完善内部监督机制时,一是要建立绩效考核制度,科学地设立评价指标,将定性指标与定量指标结合起来,才能综合评价一个部门或项目的绩效水平;二是建立内部审计制度,对资金的来龙去脉、使用效益及绩效标准进行审计,发现内控及绩效执行的薄弱环节,对问题进行分析,为内部控制和绩效管理提供合理建议;三是建立绩效改进监督机制,使内部监督起到一个“监察员”的作用,对改进情况进行跟踪问责,使绩效改进真正落到实处。

       三、以绩效预算管理为例加强内部控制的具体措施设计

       在政府部门的管理活动中,预算管理是政府管理活动的一条主线。在推进政府绩效管理的进程中,各单位应当加强预算绩效管理,建立“预算编制有目标、预算执行有监控、预算 完成有评价、评价结果有反馈、反馈结果有应用”的全过程预算绩效管理机制。传统预算围绕资金投入来进行预算管理形成的是一套关于“投入”的管理体系,它关心的是如何实现并不断提高“投入”配置本身的科学性和运行的可监控性,不很关注资金使用的结果,也不计算和考核。与传统的围绕资金“投入”进行预算管理不同,绩效预算管理以绩效为导向进行预算管理,它更注重的是“结果”,关心的是如何实现并不断提高预算投入之后的产出与效果。要得到理想的产出效果,必须事先确定理想的目标,事中进行严格的监控,事后进行客观的评价,因此,在绩效预算的各环节中,加强对预算目标的科学设计、执行过程的严格控制、产出结果的评价反馈就显得尤为重要。

       在政府部门同时推进绩效管理和内部控制建设的过程中,各单位应当将内部控制建设按照绩效的要求进行,将具体控制措施渗透到绩效预算编制与审批、执行与决算、评价与反馈的整个过程。在绩效预算管理中加强内部控制具体措施的设计上,可以从以下几个方面考虑:

       (一)是在绩效预算编制与审批环节。在业务分工和岗位设计上,要明确相关岗位的职责权 限,有利于绩效指标的分解和计划的执行;对人员支出和公用支出应当严格按标准或定额进行编制和审批,不得超出人均水平或费用开支标准;对项目支出应当明确各项目预算的绩效目标(包括长期目标和短期目标),通过风险评估来识别可能影响绩效目标实现的各因素,以辅导其选择和制定绩效计划,提高计划和目标的科学性和可行性;对项目经费开支应重点审查开支内容的合理性及对绩效目标的影响程度。

       (二)是在绩效预算的执行与决算环节。在预算执行中应当建立严格规范的控制制度,控制各项活动在定额、标准或绩效目标的范围之内,建立预算分析机制及定期通报制度,分析各项活动是否超支、是否合理、是否符合成本效益的原则和有利于绩效目标的实现,并通报预算执行情况为及时进行相应的控制与调整提供信息;在决算审批时应强化对决算结果的分析与运用,分析决算与预算之间的差距和原因,建立健全单位预算与决算相互反映、相互促进的机制。

       (三)是在绩效预算评价与反馈环节。首先要畅通信息交流渠道,确保评价部门及时取得和有效运用与预算评价相关的信息;其次应健全绩效评价机制,在制度设计上要求各部门支出预算安排都要有相应的绩效目标要求,预算执行完毕后要进行产出成果以及成本等方面的绩效评价,评价的结果要向相关机构报告并向社会公开;同时,为确保评价客观、公正、公开、透明,要建立起一套反映政府预算绩效的评估系统,设立相对完整的绩效评价指标体系,将定性指标与定量指标结合起来进行考评,要特别注重绩效目标完成质量的评价,并将绩效预算评价结果作为新一轮预算编制的依据。

       结束语

       有效的政府绩效管理是提升政府效能和树立政府形象的重要支撑,是行政体制改革的重要内容。内部控制是政府部门管理活动的重要组成部分,可以为政府管理各项目标的实现提供合理的保证。在推行政府绩效管理提升政府效能的总体要求下,政府部门的内部控制可以充分发挥其控制职能,对绩效管理进行事先规范、事中控制和事后考评,以明确目标、纠正偏差和完善管理,从而提高政府行政管理的效率和效果。因此,在构建政府部门内部控制的整体框架和设计各项业务活动的具体控制措施时,应该始终以政府绩效管理目标为导向,将内部控制的具体内容渗透到政府绩效管理的各环节,为进一步提升政府绩效管理水平起到积极推动的作用,为确保绩效管理的效率效果提供重要的保证。

      

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